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請願之處理結果及訴願之決定
請願之處理結果及訴願之決定 資料表
類     別 房屋稅
文     號 105年苗府訴字第58號
決定書日期 2017-03-24
房屋稅決定 訴願駁回
案     名 105058房屋稅訴願決定書
內     容

訴願人因房屋稅事件,不服原處分機關105年9月2日苗稅法字第1052015099號復查決定書,提起訴願,本府依法決定如下:


主  文


訴願駁回。


事    實


緣訴願人與○○○、○○○及○○○等四人因繼承被列為苗栗縣○○市○○里2鄰○○○號房屋(以下稱系爭房屋)之房屋稅納稅義務人,訴願人等前分別於104年4月28日及104年7月15日向原處分機關竹南分局申請更正系爭房屋102年至104年房屋稅之納稅義務人為○○○,經轉依復查程序辦理,原處分機關以104年9月30日苗稅法字第1042018065號函復查駁回,訴願人不服,提起訴願,並經本府作成104年苗府訴字第64號訴願決定訴願駁回,訴願人不服,提起行政訴訟,合先敘明。原處分機關竹南分局復於105年開徵房屋稅,核發以訴願人等為納稅義務人之105年房屋稅繳款書,稅額為新臺幣4,791元,訴願人不服,向原處分機關申請復查,復查結果未獲變更,遂提起本件訴願,並據原處分機關檢卷答辯。


理   由


一、本件訴願及補充理由意旨略以:


(一)按「房屋稅向房屋所有人徵收之」、「本條例第四條第一項所稱房屋所有人,指已辦登記之所有權人及未辦理所有權登記之實際房屋所有人。」房屋稅條例第4條第1項及苗栗縣房屋稅徵收細則第3條分別訂有明文。所謂未辦理所有權登記之實際房屋所有人,依最高法院85年台上字第100號民事裁判要旨指明:「因自己出資而建築之房屋,不待登記即原始取得其所有權,與該房屋行政上起造人名義之誰屬無關」;最高法院96年台上字第2851號民事裁判要旨亦指明:「主管機關核發建造執照所載之起造人,僅為聲請核發建造執照之人而已,未辦理建物第一次所有權以前,房屋所有權屬於出資興建之原始建築人」。


(二)系爭房屋未辦理建物第一次所有權登記,然訴願人於系爭房屋102年至104年房屋稅事件中,提出臺灣苗栗地方法院97年度重訴字第91號、臺灣高等法院臺中分院101年度建上更(二)字第31號民事判決及判決確定證明書,證明系爭房屋為起造人○○○單獨出資興建,其為系爭房屋之實際房屋所有人,○○○死亡後,其繼承人依繼承關係為系爭房屋之實際房屋所有人,請求原行政處分機關依房屋稅條例第4條第1項更正系爭房屋之房屋稅納稅義務人。惟原行政處分機關仍拒絕承認臺灣苗栗地方法院及臺灣高等法院臺中分院判決認定○○○單獨出資興建之事實,依然將訴願人列為系爭房屋105年度房屋稅之納稅義務人。


(三)原行政處分機關拒絕承認臺灣苗栗地方法院及臺灣高等法院臺中分院判決認定○○○單獨出資興建之事實,係以房屋所有人為何,係屬納稅義務人所得支配之範圍,稅捐稽徵機關掌握困難為由,認為系爭房屋於實際房屋所有人不明之情形(苗稅法字第1052015099號復查決定書第五點)。訴願人現特提供○○○之繼承人○○○於臺灣苗栗地方法院97年度重訴字第91號案件中,其所提出○○○單獨出資興建系爭房屋之資金支出明細證據,以供核認。


(四)上開○○○繼承人○○○所提出之「付建屋費領款紀錄明細」簿,日期自民國87年肆月起,與系爭房屋開工日期相符。其內分類明細詳盡, 從整地、營建、水泥、鐵材、紅磚、砂石、水電工程、玻璃瓦等項目一應俱全,甚至連點心費用亦詳細記載。各工程項目之領款人均親自簽名,並留有聯絡電話及地址供查,大額付款若以支票方式支付,支付金額旁尚附記○○○之支票號碼及票期。該興建系爭房屋之付款紀錄經臺灣苗栗地方法院及臺灣高等法院臺中分院調查審理後,確認為○○○單獨出資興建系爭房屋,並依據該事實基礎做成判決。


(五)苗栗縣房屋稅徵收細則第3條之「未辦理所有權登記之實際房屋所有人」,依房屋稅條例第1條後段與現行民法規定,即為出資興建房屋之原始建築人。最高法院41年台上字第1039號判例,自己建築之房屋,縱未登記亦難謂其不生取得所有權之效力;最高法院85年台上字第100號民事裁判要旨指明:「因自己出資而建築之房屋,不待登記即原始取得其所有權,與該房屋行政上起造人名義誰屬無關」。上開民法實務亦為貴府所認同。貴府103年度苗府訴字第8號訴願決定書第4頁第四點認為:「卷查系爭房屋未辦理建物第一次所有權登記,按房屋稅條例第4條第1項及苗栗縣房屋稅徵收細則第3條之規定,並參酌最高法院85年台上字第247號判決意旨:『建造執照僅係行政機關管理建築之方法,並非取得所有權之法定證據,未辦理建物第一次所有權以前,房屋所有權屬於出資興建之原始建築人,與起造人與納稅人名義誰屬無涉。』(最高法院96年台上字第2851號判決及最高法院101年台上字第127號判決亦持相同見解),系爭房屋之所有權人應為出資興建之原始建築人,並應以出資興建之原始建築人為房屋之納稅義務人」。則訴願人於訴願書第一點援引最高法院85年台上字第100號及96年台上字第2851號民事裁判,自與貴府認定之民法見解相同,然原行政處分機關105年10月18日答辯書第六點卻以上開最高法院民事判決非屬房屋稅事件,認為於本件無援引適用之餘地,該主張顯與貴府認定有違。


(六)查訴願人提證之臺灣苗栗地方法院97年度重訴字第91號案件,原告為○○○之繼承人○○○、○○○、○○○,訴訟標的為系爭房屋工程款之請求權,原告以○○○單獨出資興建系爭建物之事實,主張兩造86年12月11日和94年5月28日家族會議協議分攤興建費用,而向家族成員請求工程款。該案原告提出○○○出資興建系爭房屋之資金明細,證明系爭房屋由○○○單獨出資興建。上開資金支出證據經臺灣苗栗地方法院及臺灣高等法院臺中分院審理後,確認○○○單獨出資興建系爭房屋之事實行為。是以訴願人係以經法院確認○○○單獨出資興建系爭建物之事實,證明○○○為系爭建物所有人,並非以上開訴訟案件之訴訟標的主張○○○為系爭建物所有人。因此原行政處分機關主張「該判決係屬各房間分攤系爭房屋興建費用之債權債務法律關係之判決,其所採認之事實為系爭房屋興建費用由六房平均分攤,非訴願人所述該確認判決確認系爭房屋為○○○單獨出資興建」(105年10月18日答辯書第七點),係將該案之訴訟標的錯誤繕寫為該案事實,而該案原告主張94年5月28日分攤系爭房屋興建費用之協議,為其敗訴之關鍵,原行政處分機關卻故意忽略未予提及,顯有刻意誤導之嫌。次查上開訴訟案件工程款部分原告敗訴確定,○○○繼承人所主張兩造協議分攤興建費用之法律行為未成立生效,且○○○興建系爭房屋亦未與其他家族成員有任何承攬關係或委任關係。然原處分機關卻認為上開訴訟判決系爭房屋興建費用由六房平均分攤,與該案確定判決之結果不符,原行政處分機關之主張自無可採。再按自己出資興建之建築物,其取得所有權係原始取得之性質,與依法律行為而登記取得者不同。退步言之,縱認原行政處分機關主張上開訴訟案件系爭房屋興建費用由六房協議平均分攤為有理由,該項協議性質為家族六房間之法律行為,依民法第758條第1項之規定,不動產物權依法律行為而取得者,非經登記不生效力。前述「未辦理所有權登記之實際房屋所有人」,僅有○○○一人為出資興建之原始建築人,其他人均未參與建築,則系爭房屋所有權由○○○原始取得,固不待言。縱認○○○生前與其他家族成員有約定金錢給付之法律行為,該法律行為未經登記不生所有權移轉之效力。○○○死亡後,系爭房屋所有權由○○○之繼承人依繼承關係取得,原行政處分機關自應依房屋稅條例第4條第1項前段規定,核課○○○之繼承人為房屋稅納稅義務人。


(七)另原行政處分機關所主張由○○○補正之房屋新建申報書有重大瑕疵,原行政處分機關不應據以核定○○○為納稅義務人,訴願人之被繼承人○○○86年罹患運動神經元疾病,於89年9月23日病逝於上海,完全未參與系爭房屋之興建,系爭房屋新建申報書非由○○○申報,且無申報日期,原行政處分機關無由證明系爭房屋新建申報書為○○○生前所申報,不應據以將其視為核課系爭房屋稅之依據。系爭房屋建造執照之起造人登載為「○○○等肆人」,原行政處分機關89年4月6日苗稅竹字第89701735號現值核定通知書,係依營繕資料核定系爭房屋稅納稅義務人為「○○○等四人」,並要求於文到十日內補正使用執照影本及平面圖,可證89年4月6日時,原行政處分機關係依建造執照之營繕資料核定房屋稅納稅義務人,並非依據使用執照之資料,否則無須發函要求納稅義務人補正使用執照影本,該項補正使用執照影本之要求,證明原行政處分機關當時並無系爭房屋使用執照及起造人之資料。再者原行政處分機關89年4月6日以建造執照之營繕資料核定系爭房屋稅納稅義務人為「○○○等四人」後,89至93年度房屋稅繳款書之納稅義務人均為「○○○等四人」,並未改變。縱使原行政機關如答辯書所述以使用執照副本核定納稅義務人為「○○○、○○○、○○○、○○○」,該使用執照之資料係由○○○申請系爭房屋稅分單繳納後,連同系爭房屋新建申報書時一併補正,則○○○補正上開資料之時間,應晚於93年度房屋稅之開徵日期。原行政機關又辯稱「嗣經○○○補正房屋新建申報書及苗栗縣政府88年7月17日88栗建管○字第151號使用執照影本,該申報書列載系爭房屋所有權人為○○○等四人,各持分四分之一」。然依前述說明,系爭房屋所有權由○○○一人原始取得,其他人若依法律行為而取得系爭房屋所有權,非經登記不生效力,則系爭房屋新建申報書所載之房屋所有權人,並無任何法律效力,故原行政處分機關始終主張系爭房屋所有人不明,顯然自知系爭房屋新建申報書所載之房屋所有權人既無法律效力,其上所載各所有權人之持分亦無法律效力,則原行政處分機關依該申報書所載持分計算系爭房屋稅義務人之應納稅額,顯為錯誤。再退萬步言之,縱原行政處分機關認為○○○86年12月11日及94年5月28日協議興建費用由六房平均分攤為真正,其與系爭房屋新建申報書所登載之持分比例並不符合,該申報書顯有虛偽。○○○補正系爭房屋新建申報書之目的,係為申請系爭房屋稅分單繳納,故於該申報書填寫不實之所有權人資料及持分資料。系爭房屋稅分單繳納於93年房屋稅開徵後發生,可證○○○補正系爭房屋新建申報書之時間,係於○○○89年死亡之後。


(八)原行政處分機關始終以90年7月1日施行之房屋稅條例第4條第4項之規定,主張系爭房屋為未辦理建物所有權第一次登記且房屋所有人不明之房屋,應向使用執照所載之起造人徵收之。然系爭房屋於88年完工,依82年7月30日房屋稅條例第4條規定:「房屋稅向房屋所有人徵收之。其設有典權者,向典權人徵收之。共有房屋向共有人徵收之,由共有人推定一人繳納,其不為推定者,由現住人或使用人代繳。前項代繳之房屋稅,在其應負擔部分以外之稅款,對於其他共有人有求償權。第一項所有權人或典權人住址不明,或非居住房屋所在地者,應由管理人或現住人繳納之。如屬出租,應由承租人負責代繳,扣抵房租」,其中並無規定稅捐主管機關可向營繕資料之起造人徵收房屋稅。則原行政處分機關自認89年4月6日依營繕資料核課起造人為房屋稅納稅義務人,顯有違法。


二、原處分機關則答辯及補充答辯略以:


(一)按房屋稅條例第4條第1項規定:「房屋稅向房屋所有人徵收之。…」、同條例第4條第4項規定:「未辦建物所有權第一次登記且所有人不明之房屋,其房屋稅向使用執照所載起造人徵收之;無使用執照者,向建造執照所載起造人徵收之;無建造執照者,向現住人或管理人徵收之。」(90年6月20日總統華總一義字第9000116980號令公布新增第4項,行政院核定自90年7月1日施行)、同條例第7條規定:「納稅義務人應於房屋建造完成之日起三十日內檢附有關文件,向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形;其有增建、改建、變更使用或移轉、承典時,亦同。」、苗栗縣房屋稅徵收細則第3條規定:「本條例第四條第一項所稱房屋所有人,指已辦登記之所有權人及未辦理所有權登記之實際房屋所有人。」。


(二)次按民法第1147條規定:「繼承,因被繼承人死亡開始。」、同法第1148條第1項規定:「繼承人自繼承開始時,除本法另有規定外,承受被繼承人財產上之一切權利、義務。但權利、義務專屬於被繼承人本身者,不在此限。」。查系爭苗栗縣○○市○○里2鄰○○○號房屋(坐落○○市○○段○○、○○地號土地上),未辦理建物所有權第一次登記,且房屋起造人未依當時房屋稅條例第7條規定期限申報房屋現值及使用情形,本局竹南分局於89年4月6日苗稅竹字第89701735號現值核定通知書,依使用執照申請書副本及起造人名冊之記載,核定房屋稅納稅義務人為○○○、○○○、○○○、○○○等4人(以下簡稱○○○等4人),並請補正使用執照影本及平面圖。嗣經○○○補正房屋新建申報書及苗栗縣政府88年7月17日88栗建管○字第151號使用執照影本,該申報書列載系爭房屋所有權人為○○○等4人,各持分1/4,並載明出生年月日、國民身分證統一編號及蓋用私章。申報書所載房屋所有人與所附苗栗縣政府88栗建管○字第151號使用執照之起造人相符,是本局竹南分局依前揭規定核定系爭房屋之房屋稅納稅義務人為○○○等4人,○○○於89年9月23日死亡,其持分1/4,依上述民法規定,變更房屋納稅義務人為繼承人○○○、○○○、○○○及○○○等4人,對訴願人核發105年房屋稅繳款書4,791元,應屬適法。


(三)系爭房屋於88年興建完成時未辦理建物所有權第一次登記,按90年6月20日總統華總一義字第9000116980號令修正公布前房屋稅條例第4條第1項、苗栗縣房屋稅徵收細則第3條之規定,房屋稅未辦理第一次所有權登記者,應以實際房屋所有人為房屋稅徵收之對象,又實際房屋所有人為何,係屬納稅義務人所得支配範圍,稅捐稽徵機關難以掌握,則於實際房屋所有權人不明之情形,本局竹南分局於89年4月6日以苗稅竹字第89701735號通知書以使用執照申請書副本及起造人名冊核定房屋稅納稅義務人為○○○等4人,經查使用執照申請書副本之起造人一欄及起造人名冊皆蓋有○○○之印章,起造人名冊亦加蓋鈞府建設局審核章,與嗣後○○○補正之房屋新建(增、改建)申報書所載房屋所有人相符;且依於90年7月1日後施行之房屋稅條例第4條第4項,亦已明訂房屋未辦建物所有權第一次登記且所有人不明時,向房屋使用執照所載起造人徵收房屋稅,故本局竹南分局原核定系爭房屋之納稅義務人為○○○等4人,並無違誤。


(四)訴願人引用最高法院85年台上字第100號及96年台上字第2851號民事判決,作為本件應更正房屋稅納稅義務人之依據乙節,查該2判決分別係請求損害賠償及返還無權占有土地之民事判決,非屬房屋稅事件,均與本件情形有別,且其判決要旨係以確有出資興建房屋之不爭事實為前提,本件依臺灣高等法院台中分院101年度建上更(二)字第31號民事判決(於103年8月8日確定),採認六房應平均分攤系爭房屋之興建費用,非認定由○○○單獨出資興建,故訴願人引用之該2判決要旨,於本件自無援引適用之餘地。至訴願人提供臺灣苗栗地方法院97年度重訴字第91號案件中,○○○之繼承人○○○於該訴訟中出具之興建系爭房屋之資金支出明細,主張該付款紀錄係經臺灣苗栗地方法院及臺灣高等法院台中分院調查審理後,確認為○○○單獨出資興建系爭房屋,並依據該事實基礎做成之判決部分,查上開判決於98年9月24日第一審判決,並非最終確定判決,期間經上訴發回更審,經臺灣高等法院台中分院101年度建上更(二)字第31號判決,於103年8月8日判決確定 ,該判決係屬各房間分攤系爭房屋興建費用之債權債務法律關係之判決,其所採認之事實(即兩造六房86年12月11日協議書內容,原卷第36~39頁)為系爭房屋興建費用由六房平均分攤,非訴願人所述該判決確認系爭房屋為○○○單獨出資興建,訴願人主張,顯與判決意旨不符,本件系爭房屋之實際所有人既有不明,本局依房屋稅條例第4條第4項規定,向房屋使用執照所載起造人徵收房屋稅,應屬適法。


(五)至訴願人申請調查89年4月6日前,本局取得系爭房屋使用執照申請書副本及起造人名冊之來源證明,及○○○於何時申請房屋稅分單繳納,申請文件是否包含系爭房屋新建申報書及系爭房屋使用執照影本乙節,查該資料並不影響本案系爭房屋納稅義務人之認定及房屋稅之核課,併予敘明。


三、按房屋稅條例第4條第1項及第4項規定:「房屋稅向房屋所有人


    徵收之。…」「未辦建物所有權第一次登記且所有人不明之房屋,


    其房屋稅向使用執照所載起造人徵收之;無使用執照者,向建造執


    照所載起造人徵收之;無建造執照者,向現住人或管理人徵收之。」


    、同條例第7條規定:「納稅義務人應於房屋建造完成之日起三十


    日內檢附有關文件,向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及


    使用情形;其有增建、改建、變更使用或移轉、承典時,亦同。」


    立法院公報第90卷第26期院會紀錄房屋稅條例部分條文修正案之


    條文對照表之第四條第四項增訂說明:「二、房屋稅,原則上以房


    屋所有人或典權人為納稅義務人,惟如房屋所有人不明,或房屋所


    有人未依第七條規定申報房屋稅籍有關事項,致房屋所在地主管稽


    徵機關無法確認房屋所有人時,其房屋稅應向建築物使用執照或建


    築執照所記載起造人,或向查得之現住人或管理人徵收,以資明


    確。」。


四、卷查有關系爭房屋所有權歸屬及房屋稅納稅義務人為何人疑義,訴願人雖主張系爭房屋之出資興建人為○○○,而未辦理建物所有權第一次登記之系爭房屋所有權人為出資興建之原始建築人,並應以出資興建之原始建築人為房屋稅之納稅義務人云云,惟依臺灣高等法院臺中分院101年度建上更(二)字第31號民事判決事實及理由貳、實體部分六、本院判斷(一)「1.…顯見兩造(即上訴人為七房○○○之繼承人○○○、○○○、○○○;被上訴人為長房○○○、三房○○○、四房○○○之繼承人○○○、○○○及○○○、五房○○○之繼承人○○○及○○○、六房○○○之繼承人○○○)於82、85年間分割共有財產時,即有設置公廳之考量與計畫。」「2.…自堪認上開起造人(即○○○、○○○、○○○及○○○)確有同意興建系爭公廳建物。至其等動機為何,不影響其同意興建之結論。」「3.…上開協議書對於上訴人並無特別之利益,上訴人自無造假之必要,應認該86年12月11日之協議書確屬真正。」「4.…86年12月11日之協議書所載與公廳興建及管理等費用如何支出之事務相關,事關兩造共同利益,非僅有利於上訴人一方而已,故上訴人自無偽造之必要,應認該家庭會議紀錄係屬真實,兩造應受該約定之拘束。」「5.…亦足證對於興建公廳之共識,係經兩造六房(即長房○○○、三房○○○、四房○○○、五房○○○、六房○○○、七房○○○)一致同意。」及(二)「1.…觀諸上揭86年12月11日之協議書及94年5月28日家庭會議紀錄所載,可知兩造所約定改建造公廳之一切費用經費、雜費等均由前列六房平均負擔者,當係指要以『掛私人名義土地處分』後加以攤還,其中○○○部分(即第五房○○○部分,包含○○○在內)則已負擔興建經費完畢等情,當可認定為兩造所確認無誤且屬真正,兩造均應受拘受。…」「2.…,可知被上訴人分攤系爭建物費用之義務,應於掛私人(即○○○、○○○)名義土地出售後,所得價款仍有不足負擔系爭建物興建費用,被上訴人始需分攤該不足之數額,本件上訴人既未舉證證明掛被上訴人○○○、○○○私人名義土地均已售出,且所得價款仍不足系爭建物之興建費用,則上訴人以上開決議內容請求被上訴人分攤系爭建物興建費用,自無理由。」,可知上開判決認依協議書及家庭會議紀錄對於興建公廳之共識,係經兩造六房(即長房○○○、三房○○○、四房○○○、五房○○○、六房○○○、七房○○○)一致同意,並約定改建造公廳之一切費用等以掛私人名義土地處分所得價款攤還,仍有不足時,再由六房平均分攤,則本件縱如訴願人所陳系爭房屋係由○○○出資興建,然○○○等六房既有同意興建系爭公廳建物且上開判決尚涉有攤還費用問題,則是否即得認系爭房屋之出資興建人僅有○○○一人及系爭房屋所有權人為○○○單獨所有,非無疑問,又上開民事判決雖駁回○○○對○○○就分擔系爭房屋興建費用之請求,惟其理由並不以○○○非系爭房屋起造人、所有權人為論據,而係以請求分擔費用之條件尚未成就為依據,自難據以認定系爭房屋即係○○○獨自原始起造系爭房屋,則本件系爭房屋所有人既有不明,且依房屋稅條例第4條第4項規定,未辦建物所有權第一次登記之房屋,其房屋稅應向使用執照所載起造人、建造執照所載起造人、現住人、或管理人徵收之,準此,原處分機關依系爭房屋使用執照申請書、使用執照及使用執造起造人名冊影本等營繕資料之記載核定系爭房屋之房屋稅納稅義務人為○○○、○○○、○○○及○○○,應屬適法。而本件訴願人與○○○、○○○及○○○等為被繼承人○○○之繼承人,則原處分機關核發以訴願人與○○○、○○○及○○○等為納稅義務人之105年房屋稅繳款書,揆諸前揭條文規定,並無不合,原處分機關復查決定應予維持。


五、綜上論結,本件訴願為無理由,爰依訴願法第79條第1項規定,決定如主文。


                       訴願審議委員會 主任委員  黃 國 樑


                       訴願審議委員會     委員  古 雪 雲


                       訴願審議委員會     委員 林 茂 山


                       訴願審議委員會     委員  王 德 基


                       訴願審議委員會     委員  張 智 宏


                       訴願審議委員會     委員  饒 斯 棋


                       訴願審議委員會     委員 賴 淑 惠


                       訴願審議委員會     委員 王 麗 仁


 


中   華   民   國     106     年   3     月    24    日


 


                                         縣長  徐 耀 昌


 


 


如對本決定不服者,得於收受本決定書之次日起2個月內,向臺灣苗栗地方法院提起行政訴訟。


(臺灣苗栗地方法院地址:苗栗縣苗栗市中正路1149號)

 
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